El 26 de octubre, el Congreso de la Unión aprobó el paquete económico 2022, incluyendo el proyecto de decreto por el que se reforman, adicionan y derogan diversas disposiciones de la Ley del Impuesto sobre la Renta (“LISR”), de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (“LIVA”), de la Ley del Impuesto sobre Producción y Servicios (“LIEPS”), del Código Fiscal de la Federación (“CFF”) y de otros ordenamientos, presentado al Congreso de la Unión el 8 de septiembre de 2021 por el presidente López Obrador. Aún está pendiente su publicación en el Diario Oficial de la Federación.

En general, los legisladores aprobaron las reformas propuestas en el paquete económico, con excepción de algunas propuestas que resultaron controvertidas, entre otras: (i) la prelación de créditos para el acreditamiento del impuesto pagado en el extranjero y el pagado vía pagos provisionales en México; (ii) la no inclusión de las aportaciones voluntarias y complementarias a los planes de retiro dentro de la limitante de cinco veces el valor anual de la UMA, o del 15% del total de los ingresos del contribuyente, y (iii) la precisión de que la personas físicas mayores de edad sin actividades económicas, obligadas con motivo de la presente reforma a darse de alta ante el Registro Federal de Contribuyentes (“RFC”), no tendrán obligación de presentar declaraciones o pagar contribuciones y tampoco les serán aplicables sanciones.

A continuación incluimos un resumen con los puntos más relevantes de los temas que fueron aprobados: 

Ley del Impuesto sobre la Renta 

  • Composición del sistema financiero: Se adiciona la posibilidad de que el SAT pueda emitir reglas de carácter general necesarias para la debida y correcta aplicación del párrafo que regula quiénes se consideran parte del sistema financiero para fines fiscales. Por lo anterior, será importante estar atentos del contenido de dichas reglas, en particular para las SOFOMEs. 

  • Ganancia cambiaria: Se especifica que la ganancia cambiaria no podrá ser menor de la que resulte de aplicar el tipo de cambio para solventar obligaciones denominadas en moneda extranjera, publicado en el Diario Oficial de la Federación que corresponda al día en que se perciba dicha ganancia.

  • Créditos respaldados: Se añade un supuesto conforme al cual también tendrán el tratamiento de créditos respaldados aquellas operaciones de financiamiento, distintas a las que ya prevé la norma, de las que deriven intereses a cargo de personas morales o establecimientos permanentes en el país de residentes en el extranjero, cuando dichas operaciones carezcan de una razón de negocios. El concepto de razón de negocios ya era relevante a raíz de diversos precedentes legales; no obstante, a raíz de que a dicho concepto se le da mucho mayor peso como parte de esta reforma, resultará relevante analizar a detalle la deducción de intereses derivados de préstamos intercompañía. 

  • Usufructo: Se adicionan reglas que buscan inhibir ciertas prácticas a través de las cuales se lleva a cabo el desmembramiento de los atributos de la propiedad con la finalidad de transmitir la nuda propiedad o reservarse el usufructo sobre un determinado bien durante cierto periodo para evitar la acumulación del ingreso por enajenación de bienes y obtener pérdidas fiscales. En este sentido, algunas de las reglas que se adicionan son las siguientes: (i) se deberá considerar como ingreso acumulable el valor del derecho del usufructo que se determine a través de un avalúo y al momento en que se lleve a cabo la consolidación de la nuda propiedad y el usufructo de un bien; (ii) los notarios, corredores públicos, jueces y demás sujetos con fe pública ante los que se haya llevado a cabo la constitución de un usufructo, tendrán 30 días para informarlo a las autoridades fiscales, y (iii) en la enajenación del usufructo o la nuda propiedad, la ganancia se determinará restando del precio obtenido, el monto original de la inversión en la proporción que corresponda según el avalúo que se practique. Se adicionó que, tratándose de la deducción de inversiones, cuando se adquiera el derecho de usufructo sobre un bien inmueble, se considerarán como activo fijo y, por lo tanto, le aplicará la tasa máxima del 5% para la deducción de inversiones.


  • Traspaso a costo fiscal en reestructuras corporativas: Se endurecen los lineamientos para poder obtener la autorización respectiva, incluyendo: (i) que este beneficio sólo se otorgará a “sociedades residentes en México” pertenecientes a un mismo grupo (anteriormente se hacía referencia a “sociedades constituidas en México”); (ii) que el dictamen a ser emitido por contador público inscrito deberá contener diversa información adicional; (iii) que todas las operaciones relevantes (definidas en la propia disposición) relacionadas con la reestructuración pretendida, efectuadas dentro de los 5 años inmediatos anteriores, deberán ser mencionadas; (iv) que cuando dentro de los 5 años posteriores a que se lleve a cabo la reestructuración se celebre una operación relevante, la adquirente presente cierta información, y (v) que en caso de que la autoridad fiscal, en el ejercicio de sus facultades de comprobación, detecte que la reestructuración carece de razón de negocios, quede sin efectos la autorización y se pague el impuesto actualizado correspondiente, considerando el valor de mercado de las acciones.

  • Combate al mercado ilícito de hidrocarburos: Se adiciona como requisito de deducibilidad, tratándose de la adquisición de combustibles para vehículos marítimos, aéreos y terrestres, que en el comprobante fiscal se incluya la información del permiso vigente correspondiente al proveedor del combustible.

  • Erogaciones por asistencia técnica, transferencia de tecnología o regalías: Por virtud de la “Nueva reforma laboral”, se incluye la referencia para que únicamente se consideren deducibles los pagos realizados a residentes en México por los servicios de asistencia técnica, transferencia de tecnología o regalías prestados por terceros cuando estos correspondan a servicios especializados.

  • Gestiones de cobro en créditos incobrables: La reforma adiciona requisitos para considerar como deducible los créditos incobrables, tales como que tratándose de créditos cuyo principal sea mayor a 30 mil UDIS, el acreedor deberá de obtener una resolución definitiva emitida por las autoridades competentes, con la finalidad de demostrar que se agotaron las gestiones de cobro, o su imposibilidad de cobro. Lo anterior restringe la posibilidad de que los contribuyentes deduzcan créditos sin haber agotado las gestiones de cobro necesarias, toda vez que con anterioridad únicamente era necesario presentar la demanda de cobro para poder deducir créditos incobrables. 

  • Capitalización delgada: Para la opción que tienen los contribuyentes de considerar como capital contable del ejercicio el promedio de la suma de los saldos iniciales y finales de sus atributos fiscales: (i) se incorpora como un elemento a disminuir dentro de dicha fórmula a las pérdidas fiscales pendientes de disminuir, y (ii) se establece como regla general que no podrá ejercerse dicha opción cuando el resultado de la operación sea superior al 20% del capital contable, salvo que se acredite que la situación que provoca dicha diferencia tiene una razón de negocios. Se aclara que la excepción de no incluir dentro de las deudas que devengan intereses a cargo del contribuyente, las contraídas para la construcción, operación o mantenimiento de infraestructura productiva vinculada con áreas estratégicas para el país o para la generación de energía eléctrica, sólo es aplicable al titular del documento expedido por la autoridad competente, con el cual se acredite que puede realizar las mismas por cuenta propia. Se establece que la excepción para no incluir dentro de las deudas que devengan intereses a cargo del contribuyente las contraídas por los integrantes del sistema financiero en la realización de las operaciones propias de su objeto, no será aplicable tratándose de sociedades financieras de objeto múltiple no reguladas que para la consecución de su objeto social realicen actividades preponderantemente con sus partes relacionadas nacionales o extranjeras. 


  • Deducción de reservas técnicas por instituciones de seguros: Se aclara que es requisito para la procedencia de la deducción de las reservas técnicas constituidas por instituciones de seguros, el que éstas se constituyan con apego a las disposiciones de carácter general emitidas por la Comisión Nacional de Seguros y Fianzas. 

  • Inversiones: Se incluyen al concepto de monto original de la inversión aquellas erogaciones por concepto de emplazamiento físico, instalación, montaje, manejo, entrega y los servicios contratados para que la inversión funcione. Adicionalmente, se restableció la obligación de presentar el aviso por la enajenación de bienes que dejan de ser útiles, con la finalidad de evitar que ciertos contribuyentes continúen dando efectos fiscales a aquellos bienes que dejaron de ser útiles. 

  • Sector minero: Como parte de la reforma se aclaró que, tratándose de las inversiones realizadas para la adquisición de títulos de concesiones mineras (derechos de explotación), no tendrán carácter de inversiones realizadas en periodo preoperativo, sino deberán considerarse como gastos diferidos a los cuales les es aplicable como porciento máximo de deducción, la división del gasto diferido entre el número de años por los cuales se otorgó la concesión, y no la tasa del 10% correspondiente a erogaciones en periodo preoperativo. Esto implicará una reducción importante en el porcentaje de deducción que podrán tomar las empresas del sector. Se adiciona que, tratándose de instalaciones, adiciones, reparaciones, mejoras, adaptaciones, así como cualquier otra construcción que se realice en un lote minero, les será aplicable la tasa máxima del 5% anual para la deducción de dichas inversiones. 


  • Información sobre depósitos en efectivo: Se establece que la obligación que tienen las instituciones del sistema financiero que paguen intereses, de reportar a las autoridades en ciertos supuestos la información de los depósitos en efectivo que se realicen en las cuentas abiertas a nombre de los contribuyentes en dichas instituciones, será mensual. Anteriormente esta obligación era anual. 

  • Amortización de pérdidas fiscales: Se aclara que la intención del legislador siempre ha sido que, en el caso de escisión de sociedades, las pérdidas fiscales pendientes de disminuir deberán dividirse entre las sociedades que conserven el mismo giro que la sociedad escindente. Adicionalmente, se amplían los supuestos en los que se considera que existe un cambio de socios o accionistas posterior a una fusión de sociedades, para efectos de la amortización de pérdidas fiscales de ejercicios anteriores. En resumen, se adicionan los siguientes supuestos: (i) cuando haya un cambio de los tenedores, directos o indirectos de acciones con derechos preferentes que les permitan imponer decisiones en asambleas de accionistas o en el consejo de administración, y (ii) se deje de consolidar los estados financieros de la sociedad. Por último, se adiciona que, en caso de que se celebren acuerdos o actos jurídicos que sujeten el cambio de socios o accionistas a una condición suspensiva, se considera que el cambio se realizó desde la celebración del acto.

  • Actividades agrícolas, ganaderas, silvícolas o pesqueras (AGAPES) Personas Físicas: Con motivo de la entrada del nuevo “Régimen Simplificado de Confianza para Personas Físicas” se modifica el actual régimen de AGAPES para personas físicas, previendo que las personas físicas que se dediquen exclusivamente a las actividades agrícolas, ganaderas, silvícolas o pesqueras, cuyos ingresos en el ejercicio no excedan de novecientos mil pesos efectivamente cobrados, no pagarán el impuesto sobre la renta por los ingresos provenientes de dichas actividades. 

  • Determinación de la utilidad fiscal neta: Se precisa que a Participación de los Trabajadores en las Utilidades de las empresas no es un concepto que se tenga que restar para la determinación de la utilidad fiscal neta.

  • Asimilados a salarios: Se precisa que las personas físicas con ingresos asimilados a salarios por concepto de honorarios y actividades empresarial que obtengan ingresos mayores a setenta y cinco millones de pesos deberán tributar conforme al Régimen de Actividades Empresariales y Profesionales y se incorpora la facultad para las autoridades fiscales para que en caso de que el impuesto no se pague en términos del citado régimen, actualicen las actividades económicas y obligaciones de dichos contribuyentes. 

  • Régimen de incorporación fiscal: Se elimina el Régimen de Incorporación Fiscal para que los contribuyentes puedan optar por tributar en el nuevo régimen fiscal denominado “Régimen Simplificado de Confianza para Personas Físicas”; estos contribuyentes deberán aplicar en la declaración anual del ejercicio fiscal 2022, los acreditamientos y deducciones, así como solicitar en devolución los saldos a favor, que tuvieran pendientes.

  • Régimen Simplificado de Confianza Personas Físicas: Las personas físicas que realicen únicamente actividades empresariales, profesionales u otorguen el uso o goce temporal de bienes, podrán optar por tributar en este régimen, siempre que la totalidad de sus ingresos no excedan la cantidad de tres millones quinientos mil pesos. Los pagos mensuales serán determinados considerando el total de los ingresos efectivamente cobrados que perciban, sin incluir el impuesto al valor agregado, y sin aplicar deducción alguna, aplicando una tasa progresiva que va del 1% al 2.5% dependiendo los ingresos.

  • Donativos deducción personal personas físicas: Se incluye dentro del límite de las deducciones personales (5 veces el valor anual de la UMA o el 15% del total de los ingresos del contribuyente) a los pagos efectuados por concepto de donativos.

  • Operaciones comparables residentes en el extranjero: Los residentes en el extranjero que obtengan ingresos provenientes de fuentes de riqueza situadas en territorio nacional, estarán obligados a determinar los ingresos y deducciones, que deriven de la celebración de operaciones con partes relacionadas, considerando los precios, montos de contraprestaciones o márgenes de utilidad que hubieran utilizado u obtenido con o entre partes independientes. 

  • Ingresos por adquisición de bienes residentes en el extranjero: Cuando las autoridades fiscales practiquen avalúo y éste exceda en más de un 10% de la contraprestación pactada por la enajenación, se incluye la obligación para el enajenante de enterar el impuesto correspondiente si éste es residente en el país o residente en el extranjero con establecimiento permanente en el país; quienes enteren el impuesto en este caso, sustituirán al contribuyente (residente en el extranjero) en la obligación de pago del impuesto.

  • Ingresos por enajenación de acciones residentes en el extranjero: (i) Se adiciona una obligación para el contador público consistente en informar si el valor de mercado (contraprestación pactada) de las acciones corresponde al que habrían utilizado partes independientes e incluir evidencia de su dicho (estudio de precios de transferencia); (ii) se detalla que el SAT, a través de reglas de carácter general, podrá determinar casos en los que no aplique retención; (iii) se establece que en reestructuración de sociedades, las acciones quedan fuera del grupo cuando la sociedad emisora y la sociedad adquirente de las acciones dejen de consolidar sus estados financieros, y (iv) se incorpora el supuesto respecto a que las autorizaciones de reestructuración de sociedades no sólo estén condicionadas al cumplimiento de los requisitos establecidos en el Reglamento de la LISR, sino también a los requisitos que se establezcan en las resoluciones emitidas por las autoridades fiscales.